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Revue des Marques - numéro 64 - octobre 2008
 

Propriété intellectuelle : délicate évaluation des prix de transfert

De nature traditionnelle ou transactionnelle, Les méthodes de détermination des prix de transfert entre entreprises liées se heurtent à la nature et à la diversité des droits de propriété intellectuelle.


PAR ISABELLE LEROUX & ANNE QUENEDEY*

Propriété intellectuelle : délicate évaluation des prix de transfert
Isabelle Leroux - Anne Quenedey

Le patrimoine incorporel des entreprises est plus que jamais l'objet de toutes les attentions. Les entreprises y voient un outil de développement et de stratégie : le montant des actifs incorporels comptabilisés par les sociétés du Cac 40 s'élevait à 427 milliards d'euros le 31 décembre 2006, soit près d'un tiers de la capitalisation boursière totale de cet indice boursier. L'administration fiscale y trouve de plus en plus souvent un fondement de redressement, synonyme de coûts financiers pour les entreprises. Compte tenu de leur nature incorporelle, donc immatérielle, la valorisation de ces actifs est complexe, d'autant plus que la notion d'actif incorporel est moins large sur le plan juridique (qui regroupe des droits de propriété intellectuelle identifiés et identifiables précis, tels que les brevets, les marques, les logiciels, les droits d'auteur…) que sur le plan fiscal, où toute création de valeur implique qu'on s'interroge sur l' existence d'un actif incorporel.

S'agissant des entreprises indépendantes, la valeur de l'incorporel (montant de la licence, prix de cession) est déterminée au terme d'une négociation entre les parties. Elle s'é s'établit donc à un prix de marché. En revanche, pour les entreprises liées (sociétés m ères et filiales, sociétés soeurs…), les transferts ne sont pas soumis au simple jeu du marché. Les liens qui unissent ces entreprises impliquent la prise en compte d'autres paramètres, notamment fiscaux, dans la détermination du prix. C'est dans ce contexte que se sont développées les politiques de prix de transfert des administrations fiscales à travers le monde. Ces politiques égies financières1 des Etats, car elles exercent une influence sur la ré partition internationale des bases taxables.

Quand parle-t-on de prix de transfert ?

Selon l'OCDE, les prix de transfert sont “les prix auxquels une entreprise transfère des biens corporels, des actifs incorporels, ou rend des services à des entreprises associées”. Dès lors, la notion de transfert n'est pas limitée à une cession, au sens juridique du terme, mais correspond à “tout flux intragroupe et transfrontalier (achat et vente de biens, de services, redevance, intérêts, garantie, honoraires, cession ou concession de biens incorporels tels que les marques, brevets, savoir faire), refacturation de coûts”. Tous les flux sont concernés, notamment les redevances des licences portant sur des brevets ou des marques, même lorsqu'elles ne sont pas rémunéré es, dès lors qu'il apparaît qu'elles auraient dû l'être, conformément au principe de pleine concurrence (prix qui aurait été pratiqué entre deux sociétés indépendantes). La notion d'entreprises associées implique l'existence d'un ensemble d 'entreprises unies par des liens de dépendance juridique (lorsque l'une d'elle participe directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au capital de l'autre) ou de fait (si l 'une se voit imposer des conditions économiques par l'autre). Il y a présomption de dépendance lorsque la transaction concerne une entreprise française et une entreprise étrangère qui est domiciliée dans un pays où elle bénéficie d'un régime fiscal privilégié.

Les politiques de prix de transfert sont au cœur des stratégies financières des Etats, car elles exercent une influence sur la répartition internationale des bases taxables.

Situations à risque

Dans la mondialisation, les groupes sont de plus en plus portés à centraliser certaines fonctions (gestion, trésorerie, fonctions commerciales, promotion des produits, recherche, gestion de clientèle, achats, etc.). Les restructurations liées à la centralisation de ces fonctions se multiplient à proportion. La détermination des prix de transfert entre entreprises liées tient compte de ces él éléments. Elle est donc de plus en plus complexe et elle révèle des distorsions, par rapport au prix de marché, sujettes à contrôle.

Les administrations fiscales sont également très attentives aux restructurations. Elles s'interrogent notamment sur l'existence d'un actif incorporel, quand de vraies filiales opérationnelles sont réduites à la situation de commissionnaires, condamnés à voir leur capacité de profit très réduite. Dans ces situations, la tentation est grande de considérer qu'un actif incorporel a été transféré de la filiale vers la société mère, qui remplit désormais les fonctions que la filiale a cessé d'exercer, et que ce transfert doit faire l'objet d'une taxation sur une base déterminée selon les règles de prix de transfert. Plus classiquement, les situations à risque sont celles où l' entreprise ne documente pas suffisamment les prix de transfert pratiqués avec des entreprises liées. Les exigences des différents Etats en la matière sont croissantes, et un code de conduite de l' Union européenne sur la documentation relative aux prix de transfert a été adopté, le 20 juin 2006.Ce code prévoit explicitement que la documentation standardisée doit contenir“ une liste des actifs incorporels détenus (brevets, marques de fabrique, marques du commerce, savoir-faire…) et des redevances versées ou perçues”. Sont également à risque toutes les situations fiscales agressives, du type versement de redevances substantielles de marque au profit de sociétés sises dans des pays à fiscalité privilégiée, telles les Antilles néerlandaises.

Le principe de pleine concurrence

L'OCDE a formulé des recommandations fondées sur le principe de pleine concurrence. Ce principe est que le prix entre des sociétés associées doit correspondre au prix de pleine concurrence, en d'autres termes à celui du marché, soit au prix qui aurait été payé par des entreprises indépendantes dans des circonstances similaires. La majorité des administrations fiscales considère que les prix pratiqués entre sociétés liées doivent respecter le principe de pleine concurrence. En France, seules deux dispositions fiscales sont spécifiques aux prix de transfert (articles L. 13 B du Livre des procédures fiscales et 57 du Code général des impôts). L'administration fiscale française s'est largement appuyée sur les recommandations de l 'OCDE pour déterminer ses exigences en la matière. Pour éviter de courir un risque fiscal, les entreprises doivent s'assurer que le prix facturé est conforme au prix de pleine concurrence, en le comparant à celui qui serait acquité par des entreprises indépendantes. Mais l'évaluation de ce prix de pleine concurrence est difficile.

L'OCDE distingue cinq méthodes de détermination des prix de transfert. Elles se répartissent en méthodes traditionnelles et en méthodes dites transactionnelles.

Des méthodes peu adaptées aux incorporels

La méthode du prix comparable sur le marché libre, ou méthode directe, consiste à comparer le prix pratiqué dans le cadre d'une transaction entre entreprises liées à celui pratiqué entre entreprises indépendantes, dans des conditions semblables. Mais cette méthode, privilégiée par l'OCDE et par l'administration fiscale comme “la plus directe et la plus fiable pour déterminer le prix de pleine concurrence”, suppose l'existence d'éléments comparables pertinents (quant aux caractéristiques économiques des biens ou services, et des entreprises concernées). Or, en matière d'incorporels, la démarche se heurte à l 'indisponibilité de l'information (notamment en matière de brevets et de savoir-faire) et au caractère aléatoire des éléments à prendre en compte (étendue des droits érés, notoriété de la marque, caractère innovant du brevet…).
La méthode du prix de revient majoré consiste à déterminer le coût de revient du bien ou du service vendu ou fourni à une entreprise liée, et à y ajouter une marge bénéficiaire de pleine concurrence. Cette approche, si elle est adaptée aux processus de production, ne permet en revanche qu'une évaluation groupée des prix du produit et de l'incorporel (sans qu'il soit possible d'identifier la part revenant à chacune de ces composantes). Et elle s'avère inadaptée lorsque les coûts de production sont insignifiants, par exemple pour les marques.

La méthode du prix de revente minoré consiste, à l'inverse de la précédente, à partir du prix pratiqué, par une entreprise liée, vis-à-vis d'un client indépendant et à retrancher une marge de distribution considérée comme normale pour ce type d'opération. Elle est particulièrement adaptée aux opérations de commercialisation, lorsque le distributeur n'est pas l'entrepreneur principal. Mais elle ne permet pas d'isoler l'évaluation de l'incorporel de celle du produit afférent.

Appliquées aux incorporels, les méthodes transactionnelles présentent la même limite que les méthodes traditionnelles : l'impossibilité de distinguer le prix de l' incorporel du prix du produit ou du service dans lequel il est inclus.

Les méthodes transactionnelles sont en cours de révision par l'OCDE et font l'objet d' une consultation publique (projet du 25 janvier 2008). Elles consistent à comparer les bénéfices de transactions entre entreprises associées avec ceux réalisés lors de transactions comparables entre entreprises indépendantes. En leur état actuel, elles peuvent être décrites comme suit.

La méthode transactionnelle de la marge nette détermine La marge nette bénéficiaire d 'une société lors d'une transaction avec une entreprise liée. Cette marge est comparée à celle qu'une entreprise indépendante réaliserait dans une transaction comparable. Comme les méthodes du prix de revient majoré ou du prix de revente minoré, cette méthode n'a d'intérêt que lorsqu'il existe des éléments de comparaison pertinents.
La méthode du partage des bénéfices consiste à déterminer le bénéfice total résultant de transactions entre entreprises liées. Ce bénéfice est réparti entre les entités liées, en fonction d 'une règle de partage proche de celle d'un partage de pleine concurrence. Cette méthode plus globale se justifie devant des opérations complexes, où il est difficile, voire artificiel, de déterminer le rôle de chaque entité.

Appliquées aux incorporels, ces deux méthodes présentent la même limite que les méthodes traditionnelles : l'impossibilité de distinguer le prix de l'incorporel du prix du produit ou du service dans lequel il est inclus. Ainsi, il n'existe pas de méthode parfaite. La nature et la diversité des droits de propriété intellectuelle soulèvent toujours des difficultés pratiques. Tout laisse à penser que nous ne sommes qu'au début de la réflexion sur les prix de transfert dans le domaine des incorporels. Cette réflexion va se développer, tant à l'OCDE que dans l'UE. Quoi qu'il en soit, la gestion des risques de l 'entreprise exige une attention particulière à la question.

Propriété intellectuelle : délicate évaluation des prix de transfert

Notes

* avocats associés, Bird & Bird
1- L'administration fiscale française indique ainsi que “la question des prix de transfert est aujourd'hui au coeur des vérifications de comptabilité des entreprises ayant une dimension internationale”.
Le Code de la propriété intellectuelle n'autorisant, d'une part, que les copies ou reproductions strictement réservées à l'usage privée du copiste et non destinées à une utilisation collective, et d'autre part, que les analyses et les courtes citations dans un but d'exemple et d'illustration, toute représentation ou reproduction intégrale ou partielle faite sans le consentement de l'auteur ou de ses ayants droit ou ayant cause est illicite. Cette représentation ou reproduction, par quelque procédé que ce soit, constituerait donc une contrefaçon sanctionnée par les articles L 335-2 et suivants du Code de la propriété intellectuelle
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